Criterio del costo
In deroga ai criteri indicati dai commi 1-4 dell'articolo 93 del Tuir, il legislatore fiscale prevede, al comma 5 dello stesso articolo, che le imprese possano valutare le opere e i servizi di durata ultrannuale secondo il metodo del costo (commessa completata), imputando i corrispettivi nell'esercizio nel quale le opere saranno consegnate, qualora adottino tale metodo in ambito civilistico(1).
Per essere legittimati ad adottare tale metodo di valutazione, è necessaria una autorizzazione da parte del competente ufficio locale dell'Agenzia delle entrate, da richiedersi tramite raccomandata.

Tale autorizzazione ha effetto a partire dall'esercizio in corso alla data in cui è rilasciata, e la richiesta si intende accettata se l'Agenzia delle entrate non ha notificato avviso contrario entro tre mesi dalla data di presentazione dell'istanza. La valutazione con il metodo del costo deve essere applicata a tutte le opere, forniture e servizi la cui esecuzione ha inizio nell'esercizio in cui l'autorizzazione è stata concessa, mentre per le opere già in corso di esecuzione la valutazione al costo è limitata alle rimanenze formatesi a decorrere dall'esercizio in cui è stata rilasciata.

La valutazione fiscale al costo delle opere, servizi e forniture di durata ultrannuale determina un problema di collegamento con la normativa prevista dagli Ias, per le imprese che applicano i principi contabili internazionali. Ciò in quanto gli Ias 2 e 11 prevedono che, quando il risultato di una commessa può essere stimato con attendibilità, il criterio applicabile è unicamente quello della percentuale di completamento. L'articolo 13, commi 2, 3 e 4, del Dlgs n. 38 del 2005, stabilisce che, nel periodo di prima applicazione degli Ias/Ifrs, le società che cambiano il criterio di valutazione dei beni fungibili, di cui all'articolo 92, commi 2 e 3, del Dpr n. 917/1986 (criterio Lifo) e delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, di cui all'articolo 93, comma 5, dello stesso Dpr (criterio del costo), passando a quelli previsti dai citati principi contabili, possono continuare ad adottare, ai fini fiscali, i precedenti criteri di valutazione attraverso l'esercizio di apposite opzioni(2). A tal fine è stata introdotta nella dichiarazione dei redditi la sezione II del quadro RV, appositamente prevista per i soggetti per i quali l'adozione dei principi contabili internazionali ha generato disallineamenti tra i valori civili e fiscali delle voci di bilancio, sia in sede di prima applicazione che in fase di utilizzo.

Vediamo l'esempio di una società per azioni che, alla data del 31/12/2004, presenta delle rimanenze finali riferite a commesse ultrannuali per un valore pari a 300.000 euro, valutate secondo il metodo della commessa completata (metodo del costo). Dall'anno 2005 la stessa società adotta i principi contabili internazionali e valuta le rimanenze secondo la percentuale di completamento in misura pari a 330.000 euro all'1/1/2005 e a 430.000 euro al 31/12/2005. Sempre al 31/12/2005, il valore delle rimanenze finali, secondo il criterio fiscale previsto dall'articolo 93, comma 5, del Dpr n. 917/1986 (valutazione al costo) si assume pari a 355.000 euro (vedasi la tabella riassuntiva di seguito riportata).

	Valutazione fiscale ex art. 93 comma 5 (in euro)	Valutazione Ias (in euro)
31/12/2004	300.000	-
01/01/2005	300.000	330.000
31/12/2005	355.000	430.000
Variazioni rimanenze (Anno 2005)	55.000	100.000
Variazione in diminuzione da indicare nel quadro RF	100.000 - 55.000 = 45.000

Nel conto economico della società redatto, secondo gli Ias, al 31/12/2005 si evidenzierà una variazione di rimanenze di prodotti in corso di lavorazione per 100.000 euro (430.000-330.000), mentre, dal punto di vista fiscale, il contribuente che ha optato per il mantenimento del criterio del costo evidenzierà una variazione di rimanenze pari a 55.000 euro, derivante dalla differenza tra 355.000 e 300.000.

Nella compilazione del modello di dichiarazione Unico 2006 SC, la società indicherà nel quadro RF una variazione in diminuzione del reddito per 45.000, pari alla differenza tra la variazione delle rimanenze prevista in applicazione degli Ias (100.000) e la variazione delle rimanenze prevista in sede fiscale (55.000)(3).

In sede di dichiarazione, nella sezione II del quadro RV, si indicherà

• nel campo 1, la voce di bilancio interessata (nel nostro caso le "commesse pluriennali")
• nel campo 2, il valore civile risultante dal bilancio chiuso prima della transizione ai principi contabili internazionali (300.000)
• nei campi 3, 4 e 6, rispettivamente il valore civile della voce di bilancio rilevabile nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali (330.000), gli incrementi che la voce di bilancio ha subito nel corso dell'esercizio (100.000) e il valore civile della voce rilevabile alla fine dell'esercizio (430.000)
• nei campi 7 e 8, il valore fiscale della voce di bilancio alla data di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo gli Ias e degli incrementi della stessa, rilevanti ai fini fiscali (rispettivamente 300.000 ed 55.000)
• nel campo 10, il valore fiscale alla data di chiusura dell'esercizio (355.000).

I lavori in corso in Gerico
Un'ultima osservazione va fatta in relazione all'applicazione della normativa sulla valutazione delle rimanenze di opere, forniture e servizi su ordinazione di durata ultrannuale nell'ambito degli studi di settore.
Nel quadro F del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore alle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale sono dedicati i righi F06 (esistenze iniziali) ed F07 (rimanenze finali), come riportato nel seguente grafico. Nel campo 1 (campo esterno) vanno riportati i valori complessivi delle esistenze (o rimanenze), indipendentemente dal metodo di valutazione applicato, mentre nel campo 2 (campo interno) va rilevata solo la parte di tale importo valutata ai sensi dell'articolo 93, comma 5 del Dpr 917/1986.



Tale distinzione ha impatto ai fini del calcolo della congruità, in quanto il software Gerico, nel calcolare gli importi dei ricavi puntuali e minimi, tratta in maniera differenziata i valori delle opere forniture e servizi di durata ultrannuale a seconda del metodo di valutazione utilizzato.

4 - fine. Le prime tre puntate sono state pubblicate nei giorni 13, 17 e 19 ottobre

NOTE:
1) Come già ricordato, tuttavia, nel disegno di legge per la Finanziaria 2007 è prevista l'abrogazione del comma 5 dell'articolo 93 del Dpr 917/1986 con effetti a partire dai lavori di durata ultrannuale la cui esecuzione ha inizio a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2006; qualora approvata, quindi, questa disposizione comporterebbe, di fatto, l'obbligo della valutazione ai fini fiscali delle rimanenze di opere di durata ultrannuale col criterio della percentuale di completamento.

2) Mentre per la valutazione delle rimanenze dei beni fungibili il mantenimento ai fini fiscali di una valutazione alternativa rispetto a quella prevista dagli Ias è efficace per tutti gli esercizi successivi all'esercizio dell'opzione, per le commesse a lungo termine il doppio binario è applicabile solo per le opere in corso alla data di adozione degli Ias. Per le opere, le forniture e i servizi i cui contratti saranno stipulati dopo la data di passaggio agli Ias, non ci sarà nessun problema di collegamento tra la normativa internazionale e quella fiscale, vista l'adozione obbligatoria, sia civilisticamente che fiscalmente, del criterio della percentuale di completamento.

3) Naturalmente, in bilancio, per tale variazioni in diminuzione, sarà prevista l'iscrizione del relativo valore delle imposte differite pari al 37,25 per cento (con Ires al 33 per cento e Irap al 4,25 per cento) di 45.000 euro (16.762,5 euro).