Il decreto legislativo n. 40 del 2 febbraio 2006 modifica le norme del codice di procedura civile regolanti il processo di cassazione, al fine di valorizzare la tradizionale funzione nomofilattica della Corte (vale a dire la garanzia di esatta osservanza e di uniforme interpretazione della legge). L'obiettivo è quello di perfezionare la funzione di guida della Cassazione, al fine di acquisire sempre maggiore certezza del diritto attraverso statuizioni che, per la forza stessa delle argomentazioni giuridiche su cui si fondano, per l'autorità del giudice dal quale promanano, per l'esigenza costituzionale di ragionevolezza di eventuali decisioni difformi, fissino principi interpretativi delle norme.

Dette modifiche si applicano anche ai ricorsi proposti avverso le sentenze e gli altri provvedimenti (ad esempio, le ordinanze di chiusura del giudizio di ottemperanza, ex articolo 70 del Dlgs n. 546/92) della Commissione tributaria regionale, pubblicati a decorrere dal 1° marzo 2006, data di entrata in vigore del Dlgs n. 40/2006; al ricorso per cassazione in ambito di contenzioso tributario e al relativo procedimento si applicano, infatti, le norme dettate dal codice di procedura civile in quanto compatibili con quelle statuite dal Dlgs n. 546/92 ("filtro" dell'articolo 62, Dlgs n. 546/92).

Uno dei più importanti cambiamenti contenuti nella novella normativa riguarda il vizio di omessa o insufficiente motivazione della sentenza impugnata.
E' modificato il n. 5 dell'articolo 360 del c.p.c., con la specificazione che il vizio di motivazione sindacabile deve vertere su "un fatto controverso decisivo per il giudizio".
La modifica appare, tuttavia, avere poca rilevanza sostanziale; la sostituzione del termine(1) "punto" (ad esempio, la natura giuridica del fermo amministrativo, la modalità di determinazione del reddito, la qualificazione di un evento come reddito ai fini fiscali, l'applicazione dell'istituto dell'anatocismo nella materia tributaria), precedentemente utilizzato, con il termine "fatto", evidenzia il principio, già peraltro pacifico, per cui il vizio di cui al n. 5 dell'articolo 360 del c.p.c. può riguardare la sola motivazione in fatto, ricadendo gli eventuali vizi della motivazione in diritto nell'ambito del n. 3 della stessa norma.
La sostituzione di una parola vuole evitare che la Corte sia il giudice del fatto, fermo restando che per il giudice di merito tributario non sussiste la possibilità di applicare, impunemente e arbitrariamente, il diritto a un fatto scorrettamente ricostruito.

Si ribadisce la necessità del carattere "decisivo" del fatto oggetto della motivazione viziata; l'aggiunta dell'aggettivo "controverso" pare superflua, in quanto non risulta facilmente prospettabile un vizio di motivazione su un fatto che non sia controverso.
Neanche la nuova formulazione autorizza la Corte a procedere non solo a ulteriori accertamenti di fatto(2), ma anche a una nuova e diversa valutazione di quelli già appurati, con la conseguenza che la decisione di merito del giudice di legittimità continua a restare esclusa in caso di cassazione ai sensi dell'articolo 365, n. 5, del c.p.c. L'accoglimento del ricorso per omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione, impone alla Corte di cassare con rinvio la sentenza della Commissione tributaria regionale.
Si rammenta, a tal proposito, che la motivazione di una sentenza è insufficiente quando rivela un'obiettiva deficienza del criterio logico seguito, mentre è contraddittoria quando le ragioni poste a fondamento della decisione sono contrastanti in modo da elidersi a vicenda e da non consentire l'individuazione della ratio.

Da rimarcare, in conclusione, che sull'argomento si è recentemente espressa la stessa Corte di cassazione. Nella sentenza n. 28056 del 19 dicembre 2005 si legge che "il vizio di omessa o insufficiente motivazione, deducibile in sede di legittimità ex articolo 360 n. 5 del cpc sussiste solo se nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o deficiente esame di punti decisivi della controversia, e non può invece consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme a quello preteso dalla parte perchè la citata norma non conferisce alla Corte di Cassazione il potere di riesaminare e valutare il merito della causa ma solo di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito al quale soltanto spetta di individuare le fonti del proprio convincimento e all'uopo valutare le prove, controllarne l'attendibilità e la concludenza, e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione" (Cassazione, sentenze n. 5802/1998, 11933/2003, 16825/2003, 21193/2004, 15562/2004).

NOTE
1. Il dictum relativo all'omessa o insufficiente motivazione su un fatto principale svolge efficacia vincolante circa la decisività del fatto (in tal senso, Turchi, "I poteri delle parti nel processo tributario", Giappichelli 2003, pagina 510).
Pace, "Il contenzioso in materia d'imposte dirette", Giuffrè 2002, pagina 328, osserva che il vizio prospettato deve essere relativo a un punto decisivo della controversia ossia a un punto che, se diversamente considerato, avrebbe potuto condurre a un esito finale diverso del giudizio svoltosi innanzi al giudice di merito.

2. Angelo Buscema, "I limiti del giudizio di legittimità e l'autosufficienza del ricorso per Cassazione", in FISCOoggi del 20 gennaio 2005.