Reverse charge esteso anche alle cessioni di rottame "lavorato", purché le operazioni non ne modifichino la natura, e al "pronto al forno". Quest'ultimo, sebbene configuri una materia prima secondaria, ai fini fiscali può essere considerato un rottame fino alla sua utilizzazione finale, dunque fino a quando non subisce il processo della rifusione che ne cambia la natura. Sulla modalità di gestione dei rifiuti, il trattamento Iva è diverso a seconda di chi ha titolarità del materiale in base alle Convenzioni.

La circolare n. 43/E del 12 maggio fornisce chiarimenti in merito al trattamento fiscale da riservare ai fini dell'Iva alle prestazioni di servizi connesse alla gestione dei rifiuti e alle prestazioni di servizi e cessioni aventi a oggetto rottami.
A tal fine, individua le operazioni alle quali si rende applicabile l'aliquota ridotta del 10% ai sensi del n. 127-sexiesdecies della tabella A, parte III, allegata al Dpr 633/1972, nonché, quelle alle quali si rende applicabile l'articolo 74, settimo comma, del medesimo decreto.
In particolare, il documento affronta tre questioni offrendo soluzioni innovative relativamente all'individuazione della fase di uscita dal regime del reverse charge; all'attrazione nel regime delle lavorazioni effettuate sui rottami; alla definizione dell'area di applicazione della disciplina dei rifiuti e dell'inversione contabile in presenza delle varie tipologie di convenzioni che regolano la raccolta dei rifiuti.

Individuazione della fase di uscita dal regime del reverse charge
Con riferimento alla prima questione, l'Agenzia rileva che l'articolo 74, settimo comma, del decreto Iva, nell'elencare i beni alle cui cessioni si rende applicabile il regime dell'inversione contabile, include, oltre ai cascami, rottami, carta da macero, stracci, eccetera, anche i suddetti beni che abbiano subito determinate lavorazioni, quali la ripulitura, selezione, taglio, e altre, senza risultare per questo modificate nella natura.
Tale inclusione - ad avviso dell'Agenzia - comporta, quindi, che continua ad applicarsi il regime del reverse charge anche al rottame che venga sottoposto a determinate lavorazioni quando queste sono tali da non modificarne la natura.
Infatti, sebbene l'espressione "non risulta modificato nella natura" non sia di immediata interpretazione, le Entrate hanno ritenuto che la stessa debba intendersi nel senso che un rottame non cambia natura dopo aver subito determinate lavorazioni, come ad esempio il lingottamento, la selezione, la pulitura.

La circolare, dunque, interpretando letteralmente l'articolo 74 del Dpr 633/1972, mette in evidenza che la norma intende precisare che, fin quando un bene è qualificabile come rottame, cioè come bene che per poter essere riutilizzato necessita di ulteriori lavorazioni, è assoggettato al particolare regime dell'inversione contabile.

In tale contesto, ha quindi chiarito che rientra tra i beni cui è applicabile il meccanismo dell'inversione contabile anche il cosiddetto "pronto al forno", un prodotto che può derivare da lavorazioni di rottami e che, sebbene merceologicamente configuri una materia prima secondaria, ai fini fiscali può essere considerato comunque un rottame fino alla sua utilizzazione finale, dunque fino a quando non subisce il processo della rifusione, che ne cambia la natura.
In sintesi, l'uscita dal regime del reverse charge coincide, in linea generale, con il momento in cui il rottame viene rifuso per assumere una nuova natura.
La circolare precisa, tuttavia, che le lavorazioni cui possono essere assoggettati i rottami sono quelle espressamente richiamate dall'articolo 74, ovvero ripulitura, selezione, taglio, compattamento ed altre operazioni atte a facilitare l'utilizzazione, il trasporto e lo stoccaggio del materiale, che non modificano la natura di rottame stesso.

Attrazione al regime del reverse charge delle lavorazioni effettuate sui rottami
Con riferimento alle lavorazioni aventi a oggetto i rottami, l'Agenzia in precedenti pronunce (circolari 165/1999 e 28/2004) aveva precisato che il regime del reverse charge è applicabile alle prestazioni di servizi dipendenti da contratti d'opera, d'appalto e simili, dirette alla trasformazione di rottami metallici non ferrosi nei semilavorati non ferrosi. Ciò nella logica di eliminare possibili distorsioni derivanti dall'applicazione di aliquote differenziate per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi aventi a oggetto la produzione di beni della stessa natura.
Tale interpretazione è stata adesso estesa, seguendo lo stesso ragionamento, anche alle lavorazioni consistenti nella trasformazione dei rottami ferrosi in semilavorati ferrosi, in quanto, il settimo comma, ultimo periodo, dell'articolo 74 del decreto Iva prevede l'applicazione del reverse charge anche alle "…cessioni dei semilavorati di metalli ferrosi di cui alle seguenti voci della tariffa doganale…".

L'Agenzia, tuttavia, nel documento in commento, è andata anche oltre perché ha ritenuto di poter applicare il principio valido per i metalli ferrosi e non ferrosi, anche alle lavorazioni effettuate su altri materiali (vetro, plastica, eccetera) che, dopo le lavorazioni stesse, continuano a rimanere rottami.
Sarebbe stato illogico, infatti, non applicare lo stesso principio anche ai rottami di altri materiali, ciò in quanto la non estensione comporterebbe l'applicazione alternata di due differenti regimi, creando difficoltà di gestione: applicazione del reverse charge all'atto della cessione del rottame; applicazione del "regime ordinario" alle lavorazioni sul rottame acquistato; applicazione del reverse charge alla cessione del prodotto ottenuto dalle lavorazioni che, ai sensi dell'articolo 74, settimo comma, se non risulta modificato nella natura, continua a essere sempre rottame.

Definizione dell'area di applicazione della disciplina dei rifiuti
Altra precisazione contenuta nella circolare riguarda l'individuazione delle operazioni in materia di gestione dei rifiuti cui si rende applicabile l'aliquota ridotta del 10 per cento.
Con riferimento a questo argomento, i chiarimenti consistono in riconferme di quando già precisato in altri documenti di prassi e nell'illustrazione delle modalità attraverso le quali si realizza la gestione dei rifiuti.

In particolare, per ciò che concerne le modalità di gestione dei rifiuti, nel documento viene puntualizzato che questa è frutto di una pluralità di accordi, che intervengono in primis tra Anci e Conai (accordo quadro) e in seguito tra Anci e Consorzi di filiera o tra Consorzi di filiera e Comuni. Detti accordi, chiamati convenzioni, hanno grande importanza sia perché regolano l'attività di gestione, sia perchè stabiliscono a chi appartiene la proprietà del materiale raccolto e depositato sulla piattaforma. Circostanza, quest'ultima, non trascurabile dal momento che i trattamenti ai fini Iva sono differenti a seconda della titolarità del materiale. Infatti, se il materiale è di proprietà delle aziende riciclatrici che hanno stipulato apposita convezione con i Comuni per la raccolta del materiale, il prelievo dalla piattaforma da parte di queste ultime del materiale raccolto e depositato sulla piattaforma costituisce la fase finale della gestione dei rifiuti e dunque le aziende, quando prelevano, sostengono un costo, per la prestazione di servizio ricevuta, che beneficia dell'aliquota Iva agevolata. In altre parole, le aziende riciclatrici quando ritirano il materiale dalla piattaforma non sostengono un costo a fronte di un acquisto, bensì, sostengono a fronte di un servizio ricevuto.
Diversamente, se in base alla convenzione il materiale è di proprietà del Consorzio, il prelievo da parte di terzi di questo materiale dalla piattaforma configura una vera e propria cessione di materiale dallo stesso consorzio al soggetto acquirente. Cessione alla quale sarà applicabile il regime del reverse charge se oggetto della cessione è un materiale qualificabile come rottame.

La circolare ha inoltre ribadito che rientrano tra le operazioni da assoggettare ad aliquota ridotta tutte le operazioni connesse alla raccolta, trasporto, recupero, smaltimento e relative operazioni di controllo, nonché le operazioni connesse all'utilizzo dei rifiuti per il recupero energetico di cui alla lettera d) dell'articolo 183 del Dlgs 152/2006.

In conclusione, il documento di prassi precisa che ai contribuenti che abbiano assunto comportamenti difformi a quelli ritenuti corretti nella circolare, posti in essere prima dell'emanazione di quest'ultima, si rende applicabile l'articolo 10, comma 2, della legge 212/2000 (Statuto del contribuente), in base al quale "Non sono irrogate sanzioni né richiesti interessi moratori al contribuente, qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'amministrazione finanziaria, ancorché successivamente modificati dall'amministrazione medesima".