L'undicesimo considerando della direttiva 2006/112 prevede, nel regime transitorio, la tassazione nello Stato membro di destinazione, in particolare, della cessione di mezzi di trasporto a favore di soggetti privati o organismi esenti o soggetti non passivi ai fini Iva. L'art. 2, della direttiva definisce la tipologia di operazioni soggette ad iva, la nozione di mezzo di trasporto e quando quest'ultimo debba considerarsi come nuovo. Il primo comma dell'art. 20, specifica le condizioni al verificarsi delle quali si è in presenza di un acquisto intracomunitario di beni. Il successivo articolo 68, medesima direttiva  individua quale sia il momento nel quale si genera l'imposta ossia il momento di effettuazione della cessione. Tra le esenzioni di cui all'art. 138 della direttiva, rientrano anche le cessioni di mezzi di trasporto nuovi, spediti o trasportati da uno Stato membro allo Stato membro di destinazione.

L'origine della controversia
Nel procedimento C-84/09, i giudici Corte europea sono chiamati a pronunciarsi sulla questione sollevata nella domanda di pronuncia pregiudiziale posta per l'interpretazione degli articoli 2, 20, primo comma, e 138, n. 1, della direttiva del Consiglio 2006/112/CE. Il nocciolo della questione è costituito da un parere preliminare richiesto, da un privato cittadino, all'Amministrazione finanziaria svedese, nelle veci della Commissione tributaria, circa il luogo di assoggettamento ad imposta sul valore aggiunto inerente l'acquisto di una barca a vela. Acquisto effettuato in altro Stato membro rispetto a quello di destinazione.

La legge svedese sull'Iva
Il capo I, articolo 1, della legge relativa all'Iva, stabilisce che l'imposta è dovuta in  caso di vendita di beni o servizi in Svezia nello svolgimento di un'attività professionale o di operazioni di acquisto intracomunitario. È intracomunitario di beni (capo IIa, articolo 2) l'acquisto anche se effettuato in altro Stato membro e trasportato a destinazione in Svezia. Elemento per la qualifica quale acquisto intracomunitario (capo IIa, art. 3) è il carattere nuovo del bene, in particolare di mezzo di trasporto nuovo. Secondo il capo I, articolo 13a, un imbarcazione superiore ai 7,5 metri si considera nuova se viene ceduta nei tre mesi dal giorno della sua prima immissione in servizio o  abbia all'attivo un numero di ore di navigazione non superiore alle 100. Il capo III, articolo 30a, esenta da Iva la cessione di mezzi di trasporto nuovi trasferiti dal territorio svedese a quello di altro Stato membro. L'esenzione, prescinde dal fatto se il soggetto sia o meno passivo ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.

Il parere preventivo
Un cittadino svedese, nella prospettiva di procedere all'acquisto di un'imbarcazione del tipo barca a vela di lunghezza oltre ai 7,5 metri, si rivolge alla Commissione tributaria competente per appurare gli adempimenti di carattere fiscale relativi alla summenzionata operazione. Nella fattispecie il nostro acquirente intende, perfezionato l'acquisto,  utilizzare l'imbarcazione per fini personali al di fuori del territorio del Regno di Svezia per un periodo che va dai tre ai cinque mesi e per un numero di ore superiore alle cento. La Commissione tributaria svedese competente nella situazione illustrata riteneva che l'operazione in questione costituisse un acquisto intracomunitario di un mezzo di trasporto nuovo. Pertanto, tale acquisto deve essere assoggettato a Iva in Svezia. L'imbarcazione è da ritenersi come nuova, sostiene la Commissione tributaria, in quanto al momento dell'acquisto non avrebbe navigato per oltre 100 ore e il suo periodo di utilizzo è inferiore ai tre mesi. Ecco che allora il luogo di acquisto non può che essere il territorio del Regno di Svezia, luogo dove appunto comunque si conclude il trasporto della barca a vela. Per suo conto la parte acquirente ritiene che non si tratta di un acquisto intracomunitario ma di una cessione avvenuta all'interno del Regno Unito. Per questa motivazione l'acquirente presentava ricorso, sul parere preliminare, dinanzi al giudice nazionale.

Le questioni pregiudiziali
Il giudice del rinvio messo di fronte alla controversa questione decideva di sospendere il procedimento rimettendo, ai togati della Corte Ue, la seguente questione pregiudiziale. Questione che nello specifico è stata posta sotto quattro sfaccettature giuridiche. Gli eurogiudici hanno ritenuto opportuno trattare le prime tre questioni congiuntamente tra  loro e separatamente rispetto alla quarta. Le prime tre questioni fanno riferimento alla qualifica di cessione o acquisto intracomunitario in relazione (articoli 20, primo comma, e 138, n.1, della direttiva 2006/112). In altri termini se alla luce degli articoli per aversi un operazione intracomunitaria occorre attenersi a un preciso termine in riferimento per iniziare o concludere il trasporto del bene acquistato o ceduto. Il tragitto è quello che va dallo Stato membro di cessione allo Stato membro di destinazione. In ultimo, nella quarta questione  il dubbio giuridico da sciogliere è l'individuazione del momento di riferimento ai fini della determinazione come  "nuovo" di un acquisto intracomunitario di un mezzo di trasporto. A tal proposito il riferimento normativo è costituito dall'articolo 2, n. 2, lett. b), direttiva 2006/112.

Le prime tre osservazioni degli eurogiudici
La normativa sul sistema di imposizione fiscale per le operazioni  di acquisizione o cessione di mezzi di trasporto nuovi (undicesimo considerando della direttiva 2006/112) mira a evitare fenomeni distorsivi della concorrenza attraverso un differenziato trattamento fiscale nei vari Stati membri. Per evitarlo è necessario un regime transitorio sulla commercializzazione dei mezzi di trasporto. Quanto alla esatta definizione di "acquisto intracomunitario" l'articolo 20, primo comma e l'articolo 138, n. 1 della direttiva 112/2006 stabiliscono criteri precisi. In particolare è necessario che l'acquirente ottenga il potere di disporre del bene come proprietario. La prova di tale trasferimento di potere è costituita dalla spedizione o dal trasporto nello Stato membro di destinazione, proprio a riprova dell'avvenuta cessione. Secondo gli euro giudici, però, gli articoli 138, n.1 e l'articolo 20, primo comma della direttiva 112/2006 nulla dispongono in merito a termini entro cui debba iniziare o terminare il trasporto del bene. Nel caso contrario è il termine di riferimento a fornire agli acquirenti la possibilità di indirizzare l'acquisto nello Stato membro che offra condizioni più favorevoli. In tal modo verrebbe compromesso lo scopo antielusivo del regime transitorio in materia di Iva. Per farlo è opportuno definire il nesso temporale tra la cessione e il trasporto del bene per giungere a qualificare un operazione come intracomunitaria. I giudici della Corte non concordano con la posizione della parte ricorrente, che, alla luce della normativa del Regno Unito, ritiene l'acquisizione del mezzo di trasporto assoggettabile a Iva nel Regno Unito e non nel Regno di Svezia. Questo perché il trasporto sarebbe avvenuto senza rispettare i termini del Regno Unito dell'operazione ai fini dell'imposizione nello Stato membro. Nel rispetto del principio di neutralità dell'Iva, lo Stato membro che assoggetti a Iva un'operazione intracomunitaria, in considerazione del mancato rispetto del termine di trasporto previsto dalla normativa interna,  deve necessariamente consentire il recupero dell'imposta versata in un altro Stato membro. Ai fini della soluzione della questione, di cui alla causa principale, occorre calare l'analisi in un operazione di acquisto o cessione intracomunitaria dove la parte acquirente è un soggetto privato. Infatti, non è di semplice distinzione quello che è il trasporto di un mezzo di trasporto, dell'imbarcazione a vela, dal suo uso privato. Ma anche un acquirente che non sia soggetto passivo Iva è tenuto a versare l'imposta e nel contempo avrebbe interesse a sottrarsi al versamento in quanto non in condizione di detrarre l'imposta assolta da quella dovuta. Pertanto soltanto un criterio oggettivo consente di stabilire il carattere intracomunitario di una operazione di acquisizione o cessione. Nella fattispecie in esame la fissazione di condizioni eccessivamente rigorose (es. l'immediato trasporto in altro Stato in maniera continuativa) può contribuire a un atteggiamento volto a ricercare il trasporto del mezzo verso lo Stato membro che offra un trattamento fiscale più favorevole. Secondo gli eurogiudici nella disamina in essere deve prevalere la considerazione del periodo di utilizzo nella vita utile del mezzo e non, viceversa, il periodo di trasporto che resta pur sempre un periodo limitato di tempo.

La quarta questione
Quanto alla quarta questione pregiudiziale, come già precisato, i togati europei, per opportunità di metodo di approccio hanno deciso di trattarla singolarmente.   La norma di riferimento è costituita dall' articolo 2, n. 2, lett. b) della direttiva 112/2006 secondo cui un mezzo di trasporto, l'imbarcazione a vela, è nuovo se la cessione avviene entro i tre mesi successivi dal giorno della prima immissione in servizio o che abbia un periodo di navigazione inferiore alle 100 ore. Alla luce di altre due normative di riferimento (articolo 68, comma 2 e 14, n. 1, direttiva 112/2006) nel determinare il carattere  nuovo di un mezzo di trasporto occorre fare riferimento al momento in cui l'acquirente, nella nuova veste di proprietario, ha il diritto di disporre del bene. Una volta perfezionata questa situazione, si può qualificare un bene come nuovo.

Le conclusioni della Corte europea
A parere dei giudici della della Corte di giustizia europea la soluzione,  alle tre questioni, esaminate congiuntamente è quella prospettata nella pronuncia resa a conclusione del procedimento C-84/09.  Pertanto, nella fattispecie di cui alla causa principale, il trasporto dell'imbarcazione a vela dallo Stato membro di cessione a quello di destinazione non può essere fattore rilevante ai fini della qualificazione dell'operazione quale acquisto intracomunitario. Inoltre, laddove l'acquisto riguardi un mezzo di trasporto nuovo, e in presenza di un acquisto effettuato da un privato, occorre effettuare una valutazione complessiva e oggettiva per individuare lo Stato membro di utilizzo finale del mezzo di trasporto.  Il criterio guida è il luogo di utilizzazione del bene ed essendo, nella fattispecie giudicata, il Regno di Svezia, sarà in questo territorio che l'operazione sarà assoggettata a Iva. In ultimo, quanto alla qualifica di mezzo di trasporto come "nuovo", i giudici europei aggiungono che occorre individuare il momento della cessione del bene (articolo 2, n. 2, lett. b) direttiva 112/2006).