Con sentenza n. 13525 del 26 maggio 2008, la Corte di cassazione ha affrontato il tema della presentazione della dichiarazione dei redditi in forma congiunta, affermando, sostanzialmente, che in tal caso gli accertamenti in rettifica sono ammessi a nome di entrambi i coniugi ancorché notificati nei confronti del marito, per cui la moglie è solidalmente responsabile per il pagamento dell'imposta e connessi iscritti a ruolo a nome del marito, come è legittimata a proporre autonoma impugnazione per contestare gi accertamenti notificati al marito anche a suo nome.

Dagli atti di causa emerge che due coniugi hanno presentato la dichiarazione dei redditi modello 740 all'epoca in uso, emergendo in sede di successivo controllo formale il mancato versamento della prima rata di acconto, cui è conseguita l'inscrizione a ruolo da parte, oltre che dell'imposta dovuta, della soprattassa e relativi interessi.
Essendo, nel frattempo, deceduto il marito, il coniuge superstite si opponeva alla notifica della cartella di pagamento, contestando che, in base all'articolo 8 del Dlgs 472/1997 (l'obbligazione al pagamento della sanzione non si trasmette agli eredi), essa stessa "non doveva rispondere della sanzione irrogata al coniuge deceduto".

Le Commissioni tributarie di merito hanno accolto la tesi del contribuente, contestata dall'Amministrazione finanziaria con ricorso per cassazione: il coniuge superstite non è succeduto nell'obbligazione tributaria al coniuge defunto, ma è direttamente e originariamente tenuto a detta obbligazione in base al disposto dell'articolo 17, quinto comma, legge 114/1977, che prevede espressamente la responsabilità in solido dei coniugi per il pagamento dei cespiti "iscritti a ruolo a nome del marito".

Il decisum e il rilievo della non trasmissione agli eredi delle pene pecuniarie
Decidendo nel merito, la Cassazione ha respinto il ricorso introduttivo del giudizio, richiamando a sostegno della fondatezza della tesi sostenuta i consolidati chiarimenti forniti precedentemente al riguardo (sentenze 19896/2006, 7906/2007, 12371/2002, 2168/2001), ove ha argomentato che nel caso di dichiarazione congiunta dei redditi da parte dei coniugi, a norma dell'articolo 17 della legge 114/1977, secondo cui gli accertamenti in rettifica sono effettuati a nome di entrambi i coniugi e notificati nei confronti del marito, la moglie è "solidalmente responsabile" per il pagamento di imposta, soprattasse, pene pecuniarie e interessi iscritti a ruolo a nome del marito, come analogamente, sul versante opposto, è legittimata a proporre autonoma impugnazione per contestare gli accertamenti notificati al marito anche a suo nome.

Come si nota, l'argomentazione, che costituisce il quid pluris dell'attuale decisione rispetto alle conclusioni raggiunte nei precedenti giudicati, concerne la questione della trasmissibilità agli eredi della sanzione, "superata" dalla motivazione della Corte che dà rilievo alla responsabilità personale di entrambi i coniugi nella presentazione della dichiarazione dei redditi in forma congiunta.
Quindi, argomentando dal condivisibile ragionamento della Suprema corte, non si rileva esclusione per la sanzione amministrativa inflitta in quanto, nella fattispecie, la stessa non si trasmette a titolo di successione, ma rimane tale a valenza personale in virtù del vincolo di solidarietà che lega i coniugi con la presentazione della dichiarazione congiunta. Nella specie, quindi, il coniuge risponde per fatto proprio e non per fatto altrui.

Ulteriori rilevazioni
Con la sentenza 13525/2008, la Corte di cassazione, aderendo al proprio consolidato indirizzo ermeneutico sull'argomento, pone inoltre dei punti fermi a conferma dei seguenti principi (v. sentenze 12372/2002 e 2168/2001):

 

• nel caso di dichiarazione congiunta dei redditi da parte dei coniugi, la moglie, coniuge codichiarante, è legittimata a proporre autonoma impugnazione per contestare gli accertamenti a carico del marito, cui non è attribuita la legittimazione ad agire anche per il coniuge, venendo altrimenti "vulnerato" il diritto di difesa della moglie, che rimane corresponsabile delle maggiori imposte e degli accessori relativi a quell'accertamento, non ostando a ciò la circostanza che l'avviso di accertamento debba essere notificato al marito
• nel sistema della richiamata disposizione non rileva, ai fini dell'insorgere della responsabilità solidale della moglie codichiarante, la notifica a quest'ultima dell'avviso di accertamento, perché resta comunque inalterato il suo diritto a impugnare autonomamente (anche mediante l'opposizione dell'avviso di mora a lei diretto) l'accertamento notificato al marito.

E' da aggiungere che tale procedura non è stata ritenuta illegittima dalla Corte costituzionale in quanto non viola né l'articolo 17 della legge 114/1977, "poiché è rimessa ai contribuenti la libera scelta del sistema di dichiarazione da adottare (congiunta o meno), con i conseguenti vantaggi ed oneri ad essa connessi, per cui la valutazione sulla solidarietà dei dichiaranti, solidarietà che non appare irragionevole nel quadro normativo di riferimento, spetta esclusivamente al legislatore" (sentenza 184/1989), né contrasta con gli articoli 1, 6 e 7, della legge 212/2000, in relazione agli articoli 3, 23, 24, 53 e 97 della Costituzione (ordinanze nn. 215 e 216 del 2004).

La posizione dell'Amministrazione finanziaria
Univoco al riguardo l'orientamento di prassi dell'Amministrazione finanziaria (risoluzioni 5415/1978, 1020/1979, 1269/1979, 664/1980), ove è stato rilevato che il quinto comma dell'articolo 17 della legge 114/1977 prevede espressamente che "i coniugi sono responsabili in solido del pagamento dell'imposta, soprattasse, pene pecuniarie e interessi iscritti a ruolo a nome del marito".
Per effetto di tale disposizione, è stato introdotto, nel campo della riscossione, un particolare caso di "responsabilità solidale" che nasce per il fatto che i coniugi hanno presentato congiuntamente la loro dichiarazione dei redditi.
L'imposta scaturente dalla dichiarazione congiunta, pertanto, va iscritta a ruolo a nome del marito e conseguentemente anche la cartella esattoriale, che dal ruolo trae la sua legittimazione, riporterà esclusivamente le generalità e il domicilio dell'unico contribuente iscritto a ruolo, cioè del dichiarante (marito).
In caso poi di mancato pagamento dell'imposta, anche l'avviso di mora, al fine di realizzare l'indispensabile corrispondenza fra gli elementi del ruolo e quelli dei documenti che da questo trovano legittimazione, dovrà riportare esclusivamente l'indicazione del contribuente iscritto a ruolo. L'interpretazione resta avvalorata dal quarto comma dell'articolo 17, il quale dispone che gli "accertamenti in rettifica" vengono notificati "nei confronti del marito", producendo altresì, tale particolare "responsabilità solidale", effetti anche in sede di espletamento della procedura esecutiva.

La dichiarazione congiunta nel sistema delle imposte sul reddito
Per concludere, un breve cenno al sistema normativo della dichiarazione congiunta nell'imposizione sul reddito, evidenziando al riguardo che tali dichiarazioni sono state presentate fino all'anno di imposta 1996 e che, successivamente, con l'introduzione del modello Unico, ciascun contribuente ha dovuto dichiarare i propri redditi in via e forma del tutto autonoma e senza alcun riferimento alla propria posizione familiare.
In tale contesto, l'articolo 7 del Dpr 435/2001 ha abrogato l'articolo 6 del Dpr 322/1998, che concerneva la "dichiarazione congiunta in materia di imposte sui redditi", mentre l'articolo 9, comma 6, dello stesso Dpr 322 ha abrogato definitivamente, con effetto dal 22 settembre 1998, l'articolo 17, comma 1, della legge 114/1977, che prevedeva la facoltà dei coniugi non legalmente ed effettivamente separati di presentare su unico modello la dichiarazione unica dei redditi di ciascuno di essi.

L'impalcatura generale della norma in questione consisteva, a fronte del possibile vantaggio derivante dalla dichiarazione congiunta dei redditi, nella "semplificazione" delle modalità di accertamento e notifica, poiché dette operazioni erano validamente compiute dall'ufficio mediante iscrizione a ruolo dei tributi a nome del marito, e mediante la notifica di accertamenti (a nome dei due coniugi) nuovamente al solo marito (circolare 5/1978).
L'abrogazione della norma richiamata risponde a un'esigenza di coordinamento, in quanto la disciplina recata, tra l'altro, dall'articolo 6 del Dpr 322/1998 è stata trasfusa nel decreto ministeriale 164/1999.

L'abrogazione della disposizione, comunque, non ha escluso la possibilità per i coniugi di presentare la dichiarazione modello 730 in forma congiunta, per le denunce presentate dal 1° gennaio 1999, in quanto tale facoltà è espressamente prevista dall'articolo 13, comma 4, del Dm 164/1999, che dispone testualmente: "I coniugi non legalmente ed effettivamente separati, non in possesso di redditi di lavoro autonomo o d'impresa di cui agli articoli 49, comma 1, e 51 del citato testo unico delle imposte sui redditi, possono adempiere agli obblighi di dichiarazione dei redditi con le modalità di cui ai commi da 1 a 3, anche presentando dichiarazione in forma congiunta, purché uno dei coniugi sia in possesso di redditi indicati nei commi 1 e 3" (v. circolare 6/2002).

La circolare 36/2008, da ultimo, prevede che i coniugi non legalmente o effettivamente separati possono presentare la dichiarazione dei redditi in forma congiunta, se almeno uno dei coniugi si trova nelle condizioni che consentono di utilizzare il modello 730.
La dichiarazione congiunta non può essere presentata se uno dei coniugi nell'anno di riferimento è titolare di redditi che non possono essere dichiarati con il modello 730 o, comunque, se è tenuto a presentare il modello Unico/Persone fisiche.
Se entrambi i coniugi possono avvalersi dell'assistenza fiscale, scelgono a quale dei rispettivi sostituti presentare la dichiarazione e, in tal caso, il coniuge che ha come sostituto il soggetto al quale è presentata la dichiarazione deve essere indicato come dichiarante barrando l'apposita casella nel frontespizio del modello. Nell'ipotesi in cui la dichiarazione congiunta è presentata a un Caf o a un professionista abilitato, deve essere indicato come dichiarante il soggetto che ha scelto il proprio sostituto per le operazioni di conguaglio.
Non è possibile presentare la dichiarazione congiunta se il coniuge è deceduto o se si presenta la dichiarazione per conto di altri contribuenti (ad esempio, per persone incapaci, minori).
I coniugi che presentano la dichiarazione congiunta, pur provvedendo alla liquidazione dell'Irpef separatamente per ciascuno di essi, devono sommare gli importi delle imposte lorde corrispondenti a ciascun reddito imponibile e diminuire il risultato dell'ammontare complessivo delle detrazioni d'imposta, dei crediti d' imposta e delle ritenute d'acconto.
I coniugi devono indicare, ciascuno nel rigo F1 del proprio 730, l'importo degli acconti versati riferiti alla propria Irpef.